17 Mar El procedimiento contencioso – administrativo en materia de tributos del estado: un apunte sobre la desviación procesal
A continuación publicamos la ponencia de nuestro socio Alejandro Miguélez, expuesta el 16/03/2016, en el III Encuentro con el Poder Judicial organizado por la AEDAF en la UP Comillas (ICADE)
1. LA VÍA ADMINISTRATIVA PREVIA
En materia de Tributos del Estado la vía previa es la reclamación económico administrativa; artículos 213.1 y 226.a) de la LGT disponiendo este último precepto que:
“Podrá reclamarse en vía económico-administrativa en relación con las siguientes materias:
a) La aplicación de los tributos del Estado o de los recargos establecidos sobre ellos y la imposición de sanciones tributarias que realicen la Administración General del Estado y las entidades de derecho público vinculadas o dependientes de la misma y las Administraciones tributarias de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía.”
De otra parte, el artículo 249 de la LGT establece que “Las resoluciones que pongan fin a la vía económico-administrativa serán susceptibles de recurso contencioso-administrativo ante el órgano jurisdiccional competente.”
2. LA EXTENSIÓN DE LA REVISIÓN
El órgano económico-administrativo tiene unas facultades revisoras muy amplias, concepto tradicional en nuestro ordenamiento. El artículo 169 de la antigua LGT de 1963 disponía que:
“Las reclamaciones tributarias atribuyen al órgano competente para decidirlas en cualquier instancia la revisión de todas las cuestiones que ofrezcan el expediente de gestión y el de reclamación ante el órgano inferior, hayan sido o no planteadas por los interesados, a quienes se les expondrá para que puedan formular alegaciones.”
Y también en el artículo 17.1 del TAPEA de 1980:
“La reclamación económico-administrativa atribuye al órgano competente para decidirla en cualquier instancia la revisión de todas las cuestiones que ofrezcan el expediente de gestión y el de reclamación ante el órgano inferior, hayan sido o no planteadas por los interesados.”
En la actualidad, el artículo 237.1 de la LGT establece que:
“Las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, (…)”
A mi juicio, esto no es una facultad potestativa del órgano económico-administrativo, sino una obligación, que se deriva de lo que se está debatiendo: la legalidad del acto impugnado.
El órgano económico-administrativo no solamente puede, sino que debe examinar todas las cuestiones que ofrezca el expediente, con independencia de su alegación por los interesados.
* La Ley 30/1992, LRJ-PAC contiene un precepto similar.
3. EL ARTÍCULO 56 DE LA LEY DE LA JURISDICCIÓN CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVA (LJCA)
Este artículo, en su apartado 1 dispone que:
“En los escritos de demanda y de contestación se consignarán con la debida separación los hechos, los fundamentos de Derecho y las pretensiones que se deduzcan, en justificación de las cuales podrán alegarse cuantos motivos procedan, hayan sido o no planteados ante la Administración.”
* Debemos tener presente la extensión de la revisión del órgano
económico-administrativo.
La vía económico-administrativa no es una suerte de “primera instancia” judicial,pudiendo aducir ahora nuevos motivos o argumentos no esgrimidos antes.
Sentencia del Tribunal Supremo de 20-06-2012 (Sección 2ª – recurso de casación 3421/2010), que en su Fundamento Quinto dice que:
“el recurso contencioso administrativo, pese a la denominación que utiliza la Ley, no constituye una nueva instancia de lo resuelto en vía administrativa, sino que se trata de un auténtico proceso, autónomo e independiente de la vía administrativa, en el que resultan aplicables los derechos y garantías constitucionales reconocidos, y en donde pueden invocarse nuevos motivos o fundamentos jurídicos no invocados en vía administrativa, con posibilidad de proponer prueba y aportar documentos que no fueron presentados ante la Administración para acreditar la pretensión originariamente deducida”
Es de resaltar que esta Sentencia cuenta con dos Votos Particulares a los que volveremos luego.
4. LOS LÍMITES A LOS NUEVOS MOTIVOS: LA DESVIACIÓN PROCESAL
El artículo 56 de la LJCA no otorga unas facultades ilimitadas, pues no resulta admisible la desviación procesal, y en estos casos el recurso debe ser inadmitido. Esto último es consecuencia del artículo 69.c) de la LJCA, que sanciona con la inadmisión cuando el recurso tenga por objeto actos no susceptibles de impugnación.
4.1 La alteración de la pretensión
Con arreglo a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, existirá desviación procesal cuando se altere la pretensión con respecto a lo pedido en vía económico administrativa:
“mientras en sede económico administrativa solicitó se declarasen nulas las actuaciones de revisión de los valores catastrales del municipio de Noblejas, en el suplico de su demanda pretende no solo la declaración de nulidad de esas actuaciones sino que se imponga a la Administración del Estado la obligación de practicar una nueva revisión de los valores catastrales en los términos expresados en dicho suplico, así como que se declare el derecho del demandante a la indemnización de determinados daños y perjuicios”
Fundamento Sexto de la Sentencia del Tribunal Supremo de 28-12-2011 (Sección 2ª – recurso de casación 3037/2007).
Y también la Sentencia del Tribunal Supremo de 20-07-2012 (Sección 2ª – recurso de casación 5435/2009), que en su Fundamento Tercero advierte su existencia:
“No se solicitó en vía administrativa que se excluyera el fósforo total y el nitrógeno total de la Resolución impugnada, sino que se considerase el plazo de adaptación previsto hasta julio de 2013 a «efectos tributarios», (…) al haber incurrido en desviación procesal, pues lo pedido en vía jurisdiccional es mucho más de lo pretendido en vía administrativa, como se ha puesto de manifiesto (…)”
4.2 El planteamiento de una “cuestión nueva”
Tampoco será admisible plantear “cuestiones nuevas”, que deben distinguirse de los nuevos motivos de impugnación:
“la distinción entre cuestiones nuevas y nuevos motivos de impugnación a la diferenciación entre los hechos que identifican las respectivas pretensiones y los fundamentos jurídicos que los justifican, de tal modo que mientras aquéllos no pueden ser alterados en vía jurisdiccional, sí pueden adicionarse o cambiarse los argumentos jurídicos que apoyan la única pretensión ejercitada» (FD Sexto).” Sentencia del Tribunal Supremo de 16-07-2008 (Sección 2ª – recurso de casación 60/2004, citando en su Fundamento Quinto otra Sentencia de 01-02- 2005 – recurso de casación 7661/2000).
Como sostiene el Tribunal Supremo desde hace años, lo que no es posible es alterar “los hechos que individualizan la causa de pedir”, Sentencia del Tribunal Supremo de 23-01-2002 (Sección 2ª – recurso de casación 7341/1996).
El Tribunal Supremo cita lo dicho por el Tribunal Constitucional en su Sentencia 160/2001, de 5 de julio, que entiende que no ha existido desviación procesal pues:
“ni se han alterado «los hechos que individualizan la causa de pedir», ni ante el órgano judicial se han planteado «pretensiones» diferentes a las que se ejercitaron frente a la Administración local ni, en fin, una interpretación del art. 69.1 LJCA y del carácter revisor de la jurisdicción que sea respetuosa con el principio pro actione permite concluir que ha existido desviación procesal que impida un pronunciamiento de fondo sobre la cuestión de la no sujeción de los expedientes de dominio al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos.”
La “causa de pedir”, con arreglo a consolidada jurisprudencia del Tribunal Supremo, se puede definir como “el hecho o conjunto de hechos que producen efectos jurídicos y resultan esenciales para el logro de las pretensiones solicitadas”.
5. EL POSIBLE “USO TORTICERO DE LOS PRECEPTOS LEGALES”: LOS VOTOS PARTICULARES A LA SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO DE 20-06-2012
La Sentencia citada estimó parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el demandante, y ordenó a la Inspección que practicase nueva liquidación después de completar la comprobación, valorando la nueva prueba documental aportada al proceso.
Dicha prueba consistía en diversas facturas acreditativas de gastos que habían sido requeridas por la Inspección y que no fueron aportadas ante la Inspección ni tampoco en vía económico-administrativa, siéndolo en vía contenciosa (con su correspondiente recibimiento a prueba).
El Primer Voto Particular discrepa de la decisión mayoritaria, pues a su juicio “no tiene sentido una actuación inspectora, una vía económica administrativa y un proceso judicial para que el órgano que tiene otorgada las concretas funciones valore una documentación que la parte se negó a entregarle cuando fue requerida al efecto por quien tenía facultades para hacerlo y con la finalidad reservada materialmente a la regularización tributaria-, como el que se ha relatado.”
Y el segundo Voto Particular discrepa de la necesidad de retrotraer las actuaciones, entendiendo que la nueva documentación debió ser valorada por el Tribunal, además de atribuir el carácter de “cuestión nueva” a los nuevos gastos justificados por el recurrente.
6. CONCLUSIÓN
En vía contenciosa se podrán esgrimir nuevos motivos a los alegados en la vía administrativa siempre que:
- No se altere la pretensión.
- No se introduzcan hechos “nuevos”, entendiendo que son tales aquéllos que individualizan la causa de pedir.
- No se debe hacer un “uso torticero” de la Ley.
- Debe tenerse presente que la mayoría de recursos tributarios se tramitan en única instancia.
7. UNA REFLEXIÓN FINAL: LA OPACIDAD DE LAS RESOLUCIONES DE TEA Y TEAC
El estudio de las Sentencias de los Tribunales está seriamente limitado por la opacidad del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas a la hora de publicar las Resoluciones de TEAR y TEAC.
El Ministerio vulnera la Ley de Transparencia, que en su artículo 7.a) impone la obligación de hacer públicos sus acuerdos en la medida en que supongan una interpretación del Derecho o tengan efectos jurídicos.
Las Bases de Datos de Doctrina del TEAC figuran en el Portal de la Transparencia, pero en ellas solamente consta un escaso 10 % de las Resoluciones del TEAC y ninguna de los TEAR. Se puede concluir que tan solo tres de cada 1.000 Resoluciones se hacen públicas.
Por ejemplo, la Resolución del TEAC de 02-03-2007, impugnada ante la Audiencia Nacional, en el recurso de casación a que se refiere la Sentencia del Tribunal Supremo antes citada, no figura en las Bases de Datos y no es posible su examen. Esto se agrava cuando en repetidas ocasiones el TEAC cita su doctrina “oculta” para justificar su criterio.
En materia sancionadora, lo anterior puede situar a los ciudadanos en indefensión, al privarles de poder demostrar que su interpretación es razonable, pues se ignora lo que dice aproximadamente el 99,70 % de las Resoluciones de los TEA.
La opacidad existente limita las posibilidades de defensa y nos sitúa en indefensión, que en este caso puede convertirse en material y no meramente formal.
